Jak zaraportować transakcję refaktury w formularzu TP-R?
Refakturowanie kosztów pomiędzy podmiotami powiązanymi to obszar, który często budzi wątpliwości w praktyce cen transferowych – zwłaszcza wtedy, gdy rozliczenie odbywa się bez elementu zysku. Przepisy przewidują w takich przypadkach preferencje, które przy spełnieniu określonych warunków mogą ograniczyć obowiązki dokumentacyjne oraz uprościć raportowanie transakcji w informacji TP-R.
W tym artykule pokazujemy, jak podejść do identyfikacji tzw. czystego refakturowania oraz jak prawidłowo zaraportować takie rozliczenia w TP-R – w tym kiedy można skorzystać z dedykowanej kategorii transakcji i na co zwrócić uwagę, aby uniknąć błędów w kwalifikacji.
Nowa kategoria transakcji w TP-R
Obecna wersja formularza TP-R (dostosowana do przepisów, które weszły w życie 1 stycznia 2022 roku) umożliwia raportowanie rozliczeń transakcji refaktur[1]. Z tego względu została wyszczególniona odrębna grupa kategorii transakcji – F, która obejmuje transakcje refakturowania. Wybierając kod z grupy F, podatnik nie wskazuje dla transakcji kontrolowanej informacji o metodzie weryfikacji cen transferowych.
Co ważne w grupie F należy wykazywać wyłącznie transakcje refakturowania (oznaczone kodami 1501 lub 2501), korzystające ze zwolnienia z obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych na podstawie art. 11n pkt 10 Ustawy o CIT (tzw. czyste refakturowanie).
Czym jest czyste refakturowanie?
Czyste refakturowanie to transakcje polegające wyłącznie na rozliczeniu (pomiędzy podmiotami powiązanymi) wydatków poniesionych na rzecz podmiotu niepowiązanego, pod warunkiem, że zostały spełnione wszystkie przesłanki:
- nie powstaje wartość dodana i rozliczenie następuje bez uwzględniania marży lub narzutu zysku,
- rozliczenie nie jest związane bezpośrednio z inną transakcją kontrolowaną,
- rozliczenie nastąpiło niezwłocznie po dokonaniu zapłaty na rzecz podmiotu niepowiązanego,
- podmiot powiązany nie jest podmiotem, którego miejsce zamieszkania, siedziba lub zarząd znajduje się na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową
- w przypadku zastosowania klucza alokacji podmiot powiązany posiada odpowiednią kalkulację.
Praktyczne problemy związane z czystym fakturowaniem
Choć większość z wymienionych przesłanek wydaje się stosunkowo łatwa do weryfikacji (np. kwestia siedziby podmiotu powiązanego jako drugiej strony transakcji), niektóre mogą stanowić problem dla podatnika. Dlaczego?
Brak definicji niezwłocznego rozliczenia
Ustawodawca nie zdefiniował odrębnie pojęcia „niezwłocznego rozliczenia”. Kwestia ta może być analizowana w dwóch przypadkach:
- kiedy podmiot powiązany poniesie koszt na rzecz podmiotu niepowiązanego w związku z realizowaną transakcją kontrolowaną – koszty powinny zostać możliwie szybko przeniesione na drugi podmiot powiązany, na rzecz którego jest wykonywana transakcja (fakturą lub innym odpowiednim dokumentem),
- gdy pomiędzy nabyciem świadczeń od podmiotu niepowiązanego a rozliczeniem pomiędzy podmiotami powiązanymi zachodzi istotne opóźnienie – należy rozważyć dodatkowe wynagrodzenie wynikające ze zmiany wartości pieniądza w czasie. Wówczas przesłanka o niezwłocznym rozliczeniu nie zostaje spełniona, a transakcja kontrolowana nie będzie miała charakteru czystego refakturowania.
Trudności z ustaleniem klucza alokacji
W przypadku stosowania klucza alokacji podatnik powinien dysponować kalkulacją zawierającą dane i informacje dotyczące:
- rodzaju i wysokości kosztów uwzględnionych w ramach kalkulacji,
- sposobu zastosowania klucza alokacji wraz z uzasadnieniem jego wyboru dla wszystkich podmiotów powiązanych, oraz
- opisu transakcji, w tym analizę funkcji, ryzyk i aktywów.
W praktyce w rozliczeniach wewnątrzgrupowych czasem zdarza się, że podatnik otrzymujący rozliczenie dotyczące refaktury kosztów, nie ma wiedzy na temat stosowanych kluczy alokacji wykorzystywanych do ustalenia kosztów przypisanych do poszczególnych podmiotów.
Dodatkowo w trakcie analizy transakcji może okazać się, że podmiot dokonujący rozliczenia wnosi do niej jakąś wartość dodaną, za którą powinien otrzymać wynagrodzenie. Taka sytuacja również wyklucza możliwość skorzystania z preferencji przeznaczonych dla czystego refakturowania.
Definicja czystego refakturowania kluczowa dla cen transferowych
Analiza, czy dana transakcja stanowi czyste refakturowanie, czy też nie, jest kluczowa dla ustalenia obowiązków dotyczących sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych oraz odpowiedniego zaraportowania ich w TP-R. Kiedy transakcja dotyczy rozliczenia między podmiotami powiązanymi wydatków poniesionych na rzecz podmiotu niepowiązanego – ale jednocześnie nie zostały spełnione wszystkie warunki ustawowe – refaktury należy zaraportować w TP-R wybierając kod możliwie najbardziej odpowiadający dokonanej transakcji. Wiąże się to także z koniecznością przedstawienia sposobu weryfikacji ceny dla takiej transakcji.
Zgodnie ze wskazówkami zawartymi w najnowszym Informatorze TP-R[2], gdy transakcja nie korzysta ze zwolnienia dokumentacyjnego i nie spełnia warunków czystego refakturowania, jako metodę weryfikacji ceny należy wskazać metodę z lokalnej dokumentacji cen transferowych.
Przykład: Jako metodę weryfikacji ceny transferowej wybierając „Metodę porównywalnej ceny niekontrolowanej dla ceny wyrażonej kwotowo”, jako „Cenę minimalną” i „Cenę maksymalną” oraz „Cenę porównywalną min.” i „Cenę porównywalną max.” należy wskazać tę samą wartość, na jaką opiewa refaktura.
Czy wszystkie refaktury można uznać za transakcję jednorodną?
Zgodnie z Informatorem TP-R, kody 1501 i 2501 nie służą do połączenia wszystkich transakcji kontrolowanych stanowiących refaktury w jedną transakcję kontrolowaną. Jeśli zatem podatnik otrzymał refaktury dotyczące rozliczenia różnych transakcji – np. zakupu maszyn, usług księgowych i kosztów ubezpieczenia – nie powinien wykazywać tych transakcji łącznie, o ile nie stanowią transakcji jednorodnej. Bez znaczenia jest przy tym fakt, czy rozliczenie otrzymał od jednego, czy od wielu podmiotów powiązanych.
Może jednak wystąpić sytuacja, w której dana refaktura bezpośrednio związana jest z inną transakcją kontrolowaną. W takim przypadku złożoną transakcję należy wykazać w TP-R, mając na uwadze główny przedmiot transakcji kontrolowanej. Raportowanie w TP-R każdorazowo musi być jednak spójne z lokalną dokumentacją cen transferowych.
Podsumowanie
Kwalifikacja rozliczenia jako tzw. czystego refakturowania ma praktyczne znaczenie, bo wpływa zarówno na zakres obowiązków dokumentacyjnych, jak i sposób wykazania transakcji w TP-R. Warto każdorazowo zweryfikować spełnienie przesłanek ustawowych (w tym brak wartości dodanej, brak marży, „niezwłoczne” rozliczenie oraz poprawność klucza alokacji), aby uniknąć błędnej kwalifikacji i niespójności między TP-R a dokumentacją. W przypadku wątpliwości co do ujęcia refaktur przy realizacji obowiązków w obszarze cen transferowych zapraszamy do kontaktu z naszym zespołem.
FAQ
Najczęstrze pytania o czyste refakturowanie i TP-R
Kiedy refaktura może zostać uznana za „czyste refakturowanie”?
Refaktura może zostać uznana za czyste refakturowanie, gdy rozliczenie dotyczy wyłącznie „przeniesienia” kosztu poniesionego na rzecz podmiotu niepowiązanego i spełnia łącznie warunki wszystkie ustawowe, m.in.: brak marży/narzutu, brak bezpośredniego związku z inną transakcją kontrolowaną, niezwłoczne rozliczenie oraz odpowiednia kalkulacja przy zastosowaniu klucza alokacji. Warunkiem jest również, aby podmiot powiązany z którym realizowana jest transakcja refakturowania nie miał siedziby w tzw. raju podatkowym.
Jakie kody w TP-R stosuje się dla czystego refakturowania?
Jeżeli rozliczenie spełnia warunki zwolnienia dokumentacyjnego dla czystego refakturowania (art. 11n pkt 10 ustawy o CIT), w TP-R wykazuje się je w kategorii transakcji refakturowania (grupa F) – odpowiednio z kodem 1501 lub 2501, zależnie od kierunku rozliczenia.
Co jeśli refaktura nie spełnia warunków czystego refakturowania?
Jeśli refaktura nie spełnia warunków czystego refakturowania, wówczas transakcję należy zaraportować w TP-R, wybierając kod możliwie najbardziej odpowiadający jej rzeczywistemu charakterowi, oraz wskazać metodę weryfikacji ceny transferowej zgodną z lokalną dokumentacją cen transferowych (zgodnie ze wskazówkami z Informatora TP-R).
Czy wszystkie refaktury można ująć łącznie jako jedną transakcję jednorodną?
Nie. Kody dla refakturowania (1501/2501) nie służą do „zebrania” wszystkich refaktur w jedną pozycję. Refaktury można łączyć tylko wtedy, gdy spełniają kryteria transakcji jednorodnej. W przeciwnym razie należy je wykazywać odrębnie (niezależnie od tego, czy dotyczą jednego czy wielu podmiotów powiązanych).
[1] TP-R w wersji 6 dotyczy transakcji realizowanych w roku podatkowym rozpoczynającym się po 31 grudnia 2024 r
[2] TPR Informacja o cenach transferowych – pytania i odpowiedzi, wydanie szóste, październik 2025, MF
